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Discrepancias en la interpretación jurídica de la adquisición hereditaria y su efecto en la prescripción del impuesto de sucesiones
El Tribunal Supremo ha establecido que el «dies a quo» para el plazo de prescripción del derecho de la Administración a liquidar el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones se produce en el momento del fallecimiento del transmitente, cuando el heredero no acepta ni repudia la herencia, y el derecho se transmite a sus herederos. Este caso se originó a partir de un recurso de casación en el que se discutía si se debía considerar como hecho imponible el no ejercicio del derecho a aceptar o repudiar por parte del heredero. El tribunal señaló que la aceptación es un requisito esencial para que se genere la obligación tributaria, y, dado que no se produjo dicha aceptación, no podía liquidarse el impuesto.
La sentencia también abordó varios artículos de la Ley General Tributaria y del Código Civil que regulan estos aspectos. La controversia se centra en si la falta de aceptación de la herencia por parte del heredero original implica que no existe un hecho imponible y, por ende, que la Administración no puede exigir el impuesto correspondiente. Se espera que la resolución del recurso aclare los criterios interpretativos sobre este tema.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
1. Objeto del recurso y hechos relevantes: El recurso de casación se centra en determinar el inicio del plazo de prescripción del derecho de la Administración tributaria para liquidar el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones cuando el heredero muere sin aceptar o repudiar la herencia, transmitiéndose el derecho a sus herederos.
Los hechos relevantes incluyen el fallecimiento de doña Matilde el 26 de julio de 2011, cuyos herederos, doña Otilia y sus sobrinos, fueron declarados el 21 de julio de 2016. Doña Otilia falleció sin aceptar la herencia de doña Matilde, y el 27 de octubre de 2016, sus sobrinos aceptaron ambas herencias. Don Matías presentó autoliquidaciones del impuesto en diciembre de 2016, y en septiembre de 2018, la Agencia Tributaria inició un procedimiento de comprobación respecto a la herencia de doña Otilia, que incluyó la herencia de doña Matilde.
2. Procedimientos de comprobación y reclamaciones: La Agencia notificó a don Matías sobre un incremento del valor declarado en su autoliquidación, a lo que él presentó alegaciones. Finalmente, la liquidación provisional del impuesto fue de 1.000,48 euros. Don Matías presentó reclamaciones económico-administrativas contra las liquidaciones, las cuales fueron estimadas en octubre de 2020 por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña. Se argumentó que el derecho de la Administración a liquidar el impuesto había prescrito, basándose en una sentencia previa que establece que el plazo de prescripción comienza con el fallecimiento del primer causante.
3. Recurso contencioso-administrativo: En desacuerdo, la Agencia Tributaria interpuso un recurso contencioso-administrativo, el cual fue estimado por el Tribunal Superior de Justicia de Cataluña el 28 de julio de 2022. La sentencia dictaminó que el dies a quo de la prescripción del derecho a liquidar el impuesto corresponde al fallecimiento del primer causante, enfatizando que no puede haber un sujeto pasivo sin la aceptación de la herencia. La sentencia subraya que la interpretación adecuada del marco legal y el «ius transmissionis» determina que el hecho imponible se consolida con la muerte del causante.
4. Marco normativo: Se requiere interpretar varios artículos de la Ley 29/1987 del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (LISD) y de la Ley General Tributaria (LGT) sobre la prescripción. Los artículos clave mencionan que el hecho imponible se genera con la adquisición de bienes por herencia, y que la prescripción para liquidar impuestos es de cuatro años, comenzando desde el final del plazo para presentar autoliquidaciones.
Criterio de la sala.
Contexto del caso:
- Se debate sobre el inicio del plazo de prescripción del derecho de la Administración tributaria para liquidar el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones cuando el heredero (doña Otilia) fallece sin aceptar ni repudiar la herencia de doña Matilde, y el derecho se transmite a sus herederos (don Matías).
Discrepancia jurídica:
- Las partes tienen diferentes posturas sobre si el dies a quo debe ser el fallecimiento de doña Matilde o de doña Otilia.
- El Tribunal Superior de Justicia de Cataluña considera que el dies a quo es el fallecimiento de Otilia, mientras que el TEAR de Cataluña y don Matías sostienen que debe ser el de Matilde.
Normativa y jurisprudencia:
- La sentencia en discusión se apoya en la normativa y jurisprudencia existente sobre el hecho imponible y el devengo del impuesto.
- Cita una sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León que apoya la postura de que el plazo de liquidación debe comenzar cuando se adquiere el derecho a aceptar o repudiar la herencia.
Derecho de transmisión:
- Se define el derecho de transmisión como el mecanismo por el cual, si un heredero fallece sin aceptar la herencia, sus herederos heredan ese derecho.
- La Sentencia del Tribunal Supremo (539/2013) establece que este derecho no implica una nueva delación hereditaria, sino que se trata de un efecto transmisivo que permite a los herederos aceptar la herencia.
Plazo de prescripción:
- La sala concluye que el dies a quo de la prescripción del derecho de la Administración a liquidar el impuesto se produce en el momento del fallecimiento del transmitente (doña Otilia), quien no llegó a aceptar la herencia de doña Matilde.
- El artículo 3.1.a) de la Ley 29/1987 establece que la adquisición por herencia requiere aceptación, y la falta de aceptación implica que no se produce el hecho imponible.
Resolución:
- La sala afirma que la falta de aceptación de la herencia por parte de doña Otilia constituye una limitación que suspende la efectividad de la adquisición, lo que implica que el hecho imponible solo se produce a su fallecimiento, momento en el que el derecho de aceptación se transmite a sus herederos.
Respuesta a la cuestión de interés casacional:
- Se concluye que el dies a quo del plazo de prescripción para liquidar el impuesto es el momento del fallecimiento del transmitente (doña Otilia).
Decisión final:
- La sala confirma la sentencia de instancia y no impone costas, dado que no hubo mala fe en el proceso.
Fallo
Decisión del Tribunal:
- Fijar criterios interpretativos mencionados en el fundamento jurídico cuarto de la sentencia.
- Declarar inadmisible el recurso de casación presentado por el procurador Ricard Simó Pascual, en representación de Matías, contra la sentencia de la Sección Primera del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña del 28 de julio de 2022, en el recurso nº 144/2021.
- No imponer costas procesales en esta casación.
Voto particular del magistrado Dimitry Berberoff Ayuda:
- Discrepancia con la interpretación de la sentencia:
- Se cuestiona la interpretación del apartado 3 del artículo 24 de la Ley de Impuestos sobre Sucesiones y Donaciones (LISD) en relación con la herencia de doña Otilia, quien falleció sin aceptar o repudiar la herencia de su hermana doña Matilde. Esto llevó a la transmisión del derecho a sus herederos, incluyendo a Matías, el recurrente.
Consideraciones:
- Matías es causahabiente de doña Matilde y doña Otilia.
- La administración declaró la caducidad del procedimiento tributario respecto a la sucesión de doña Otilia.
- Matías adquirió una parte de los bienes de doña Matilde y, por derecho de representación, la parte que correspondía a doña Otilia.
Jurisprudencia:
- Se menciona que el artículo 1006 del Código Civil establece que el derecho del heredero fallecido sin aceptar la herencia se transfiere a sus herederos.
- La jurisprudencia previa del Tribunal Supremo respalda que se trata de una única sucesión, y por tanto, un único hecho imponible.
Interpretación del hecho imponible:
- El hecho imponible debe situarse en el momento del fallecimiento de doña Matilde, ya que en adquisiciones por causa de muerte, el impuesto se devenga en la fecha de defunción.
- El apartado 3 del artículo 24 de la LISD no se aplica a esta situación, ya que los bienes de doña Matilde nunca se integraron en la herencia de doña Otilia.
Decisión final:
El recurso de casación debió ser estimado porque el derecho a liquidar el impuesto de sucesiones ya estaba prescrito en el momento en que Matías aceptó la herencia, aplicándose tanto a los bienes adquiridos por derecho propio como a aquellos adquiridos por el ius transmissionis tras el fallecimiento de doña Otilia[/vc_column_text][/vc_column][/vc_row]
